Как учитывать продажу товаров по договору комиссии

При реализации готовой продукции или товаров предприятия могут использовать услуги посредников, заключив с ними договор комиссии. Как оформить и учесть комиссионную продажу товаров у плательщиков НДС и налога на прибыль?

По просьбе buxgalter.uz на вопрос ответил эксперт «Нормы» Олег ЦОЙ:

– По договору комиссии комитент поручает комиссионеру за вознаграждение совершать сделки от своего имени, но за счет комитента ст. 832 ГК. Например, комиссионер реализует товары комитента третьим лицам, за что получает от комитента вознаграждение.

Порядок расчетов между комитентом и комиссионером установите в договоре комиссии, выбрав один из следующих вариантов:

• без участия комиссионера в расчетах;
• с участием комиссионера в расчетах.

Рассмотрим реализацию товаров по договору комиссии на условном примере.

Предположим, что заключен договор комиссии со следующими условиями:

• комитент передает комиссионеру для реализации товары себестоимостью 70 000 тыс. сум.;
• минимальная цена продажи товаров определена в размере 115 000 тыс. сум. (с НДС);
• комиссионное вознаграждение комиссионера составляет 10% от минимальной цены проданных товаров с НДС. Если товар реализован по цене выше минимальной, комиссионер получает дополнительное вознаграждение в размере 50% от суммы превышения;
• комиссионер участвует в расчетах. Денежные средства от покупателей он получает на свой расчетный счет, а затем перечисляет их комитенту за вычетом своего вознаграждения.

И комитент, и комиссионер являются плательщиками НДС и налога на прибыль.

I. Передача товаров

Комитент передает комиссионеру товары на реализацию по акту приема-передачи. Счет-фактура при этом не оформляется, т.к. товары еще не проданы.

Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего ст. 838 ГК. Поэтому они не списываются с баланса комитента до момента реализации, а у комиссионера учитываются на забалансовом счете.

Бухгалтерский учет у комитента:

Бухгалтерский учет у комиссионера:

*Товары, принятые на комиссию, учитываются на счете 004 в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах п. 439 прил. №2 к НСБУ №21.

II. Реализация товаров

Документальное оформление

Порядок документального оформления реализации товаров по договору комиссии определен главой 4 Положения о формах счетов-фактур и порядке их заполнения, представления и приема.

1. При реализации товаров комитента комиссионер выставляет покупателю счет-фактуру от своего имени в 2-х экземплярах. При этом в строке "Поставщик" дополнительно указывается "Комиссионер".

2. Не позднее 5 рабочих дней после окончания месяца, в котором реализованы товары, комиссионер должен представить комитенту отчет, в который включить следующие данные:

• количество и стоимость реализованных товаров с выделением сумм НДС;
• стоимость затрат, произведенных комиссионером и  возмещаемых комитентом согласно договору комиссии;
• сумму вознаграждения комиссионера, включая НДС;
• сумму полученных от комитента авансов;
• сумму, причитающуюся к выплате комиссионеру в связи с исполнением договора комиссии;
• другую информацию, предусмотренную договором.

К отчету следует приложить:

• копии договоров, счетов-фактур, актов и других документов, подтверждающих реализацию комиссионером товаров комитента;
• первичные документы по возмещению затрат (копии договоров, счетов-фактур, актов, платежных поручений на оплату и т.п.).

3. На основании этого отчета комитент в течение 5 рабочих дней выставляет на имя комиссионера («перевыставляет») счет-фактуру, в котором указывает:

• дату реализации;
• показатели счета-фактуры, выставленного покупателю комиссионером. При этом в строке "Поставщик" дополнительно указывается "Комитент".

4. Комиссионер в свою очередь оформляет следующие документы:

• выставляет комитенту отдельный счет-фактуру на сумму своего вознаграждения, включая НДС;
• акт об оказании услуг.

Отражение в учете

Допустим, что комиссионер реализовал все товары комитента по стоимости 110 000 тыс. сум. (без НДС). НДС составит 16 500 тыс. сум. (110 000 х 15%). Общая стоимость поставки: 110 000 + 16 500 = 126 500 тыс. сум.

Комиссионное вознаграждение составит:

115 000 х 10% + (126 500 – 115 000) х 50% = 17 250 тыс. сум.

В том числе НДС: 17 250 : 115 х 15 = 2 250 тыс. сум.

Комиссионное вознаграждение без НДС: 17 250 – 2 250 = 15 000 тыс. сум.

Комиссионер должен перевести комитенту сумму 109 250 тыс. сум. (126 500 – 17 250).

Бухгалтерский учет у комитента:

Бухгалтерский учет у комиссионера:

III. Возмещение затрат

Договором комиссии может быть предусмотрено возмещение комитентом затрат, произведенных комиссионером в связи с выполнением комиссионного поручения ст. 842 ГК. Например, расходы по перевозке грузов, оплаченные третьему лицу.

Средства, подлежащие возмещению комитентом:

• указываются в отчете комиссионера и в акте об оказании услуг, который прилагается к счету-фактуре комиссионера на сумму его вознаграждения;
• не указываются в счете-фактуре, выставленном комиссионером на сумму его вознаграждения.

Бухгалтерский учет у комитента:

Бухгалтерский учет у комиссионера:

IV. Налоговые последствия

Для комитента

Налог на прибыль

Доход комитента от реализации товаров включается в состав совокупного дохода ст. 297 НК. Доход определяется исходя из стоимости реализации товаров покупателю за вычетом НДС и акцизного налога (у плательщиков). Комиссионное вознаграждение не вычитается из дохода.

Доход признается комитентом не в момент передачи товара комиссионеру, а на дату реализации комиссионером товара третьей стороне.

Комиссионное вознаграждение, а также возмещаемые комиссионеру затраты признаются у комитента расходами по реализации. При надлежащем документальном оформлении они вычитаются при расчете налоговой базы ст. 305 НК.

НДС

Передача права собственности на товар на возмездной основе – это  оборот по реализации товаров, облагаемый НДС ст.ст. 238–239 НК. Право собственности на товар комиссионер передает третьей стороне в момент реализации товара.

Налоговая база определяется в размере стоимости реализованных товаров без включения в нее налога ст. 250 НК.

Суммы НДС по комиссионному вознаграждению, а также по возмещаемым затратам можно принять к зачету при соответствии всем условиям для зачета ст. 266 НК.

Для комиссионера

Налог на прибыль

Доходом комиссионера от оказания услуг является сумма комиссионного вознаграждения за вычетом НДС. Этот доход включается в состав совокупного дохода ст. 297 НК.

Не рассматриваются в качестве дохода комиссионера:

• имущество (за исключением вознаграждения), поступившее комиссионеру в связи с исполнением обязательств по договору комиссии;
• сумма затрат по исполнению комиссионного поручения, возмещаемая комитентом. Такие затраты не подлежат вычету у комиссионера п. 11 ст. 304 НК.

НДС

Оказание услуг на возмездной основе – это оборот по реализации услуг, облагаемый НДС ст.ст. 238–239 НК. Налоговая база определяется в размере комиссионного вознаграждения, включающего в себя налог ст. 250 НК. Суммы НДС по возмещаемым комитентом затратам не принимаются в зачет, т.к. эти затраты не являются расходами комиссионера.