МҲХС бўйича ҳисоб ва солиқлар: ўзига хос жиҳатларни аниқлаштирамиз

Курсдаги фарқлар МҲХС ҳисоби ва солиқ солишга қандай таъсир кўрсатади? БҲМС бўйича ҳисобни юритиш шарт эмас деган фикр мавжуд. Курсдаги фарқларни МҲХСда белгилангани каби ҳисобга олиш ва олинган маълумот асосида - “Солиқ кодексининг тўғри келадиган қисмида” солиқ ҳисоботини шакллантириш лозим. Мазкур фикрнинг маъносидан БҲМС бўйича курсдаги фарқлар ҳеч кимга керак эмаслиги, қўшимча ҳисоб-китобларни амалга оширмай, ҳаммасини МҲХС қоидалари бўйича ҳисоблаб чиқариш зарурлиги келиб чиқади. Бу шундайми? Аниқлаштиришга ҳаракат қиламиз.

Жуда оддий вазиятни оламиз: компания 17 000 АҚШ доллари суммасига хизматлар кўрсатиш учун экспорт шартномасини тузади. Шартномада АҚШ долларида тўлов назарда тутилган, бунда экспорт қилувчи ишлар бажарилгунга қадар 2 000 ва 5 000 АҚШ доллари миқдорида бўнак олади. Якуний ҳисоб-китоб хизматлар бажарилгандан кейин 10 000 АҚШ долларини ташкил этади.

МҲХС (IAS) 21 “Валюта курсларидаги ўзгаришларнинг таъсири” буюргани каби, функционал валютадан фарқ қиладиган ҳар қандай валюта ҳисобот тузишда чет эл валютаси ҳисобланади. Функционал валютани эса сизнинг компаниянгиз фаолиятни амалга оширадиган асосий иқтисодий муҳит валютаси сифатида белгилаш лозим.

Миллий қонунчиликда муомаладаги ҳамда чет давлат (чет давлатлар гуруҳлари) ҳудудида нақд тўловнинг қонуний воситаси бўлган пул белгилари чет эл валютаси деб тан олинади. Шунингдек - муомаладан чиқарилаётган ёки муомаладан чиқарилган, аммо алмаштирилиши лозим бўлган пул белгилари, чет давлатларнинг (чет давлатлар гуруҳларининг) пул бирликларида ҳамда халқаро пул бирликларида ёки ҳисоб-китоб бирликларида банк ҳисобварақларида ва омонатларида турган маблағлар . Яъни бу - миллий валютадан ташқари ҳар қандай валюта.

Кўриб чиқилаётган кейсда функционал валютани танлаш масаласини мураккаблаштирмаймиз (танлаш қоидалари МҲХС (IAS) 21 да белгиланган ва ҳамма ҳолларда ҳам бу миллий валюта эмас). Фараз қилайлик, ҳисобнинг функционал валютаси - миллий сўм.

МҲХС бўйича ҳисобда акс эттириладиган маълумотга таъсир кўрсатадиган кейинги масала - бу монетар ва номонетар моддаларни аниқлаш. Улар тан олишнинг турли тартибига эга, агар чет эл валютасида ифодаланган бўлса. Ҳисобнинг кенг ёйилган назариясига чуқур кирмасдан ва МҲХС (IAS) 21 қоидаларига риоя қилган ҳолда, биз номонетар моддалар билан олинган бўнакларни тан оламиз ва уларни миллий валютада операция санасидаги курс бўйича баҳолаймиз. Дебиторлик қарзи баланснинг монетар моддаси сифатида таснифланади ва ҳисобот санасидаги валюталар курсидаги ўзгаришларда қайта баҳоланади.

МҲХС бўйича курсдаги фарқларни ҳисобга олишда яна битта мураккаб масала - бу қайта ҳисоблаш курси.

МҲХС (IAS) 21 26-банди: “Бир нечта айирбошлаш курслари мавжуд бўлган тақдирда, мазкур операция билан боғлиқ келгуси пул оқимлари ёки бундай операциялар бўйича қолдиқлар бўйича ҳисоб-китоблар амалга оширилиши мумкин бўлган айирбошлаш курсидан фойдаланилади, агар бундай пул оқимлари баҳолаш санасида рўй бериши мумкин бўлса”.

Бу амалиётда нимани англатади? Мамлакатда валюта операцияларини амалга оширишда турли курслар белгиланган: МБ курси, тижорат банки курси - валютани сотиб олиш ва сотиш курси, айирбошлаш шохобчаларидаги курслар - шунингдек, сотиб олиш ва сотиш курси. Уларнинг барчаси бир-биридан фарқ қилади, экспорт контракти бўйича олинган пул маблағлари ва дебиторлик қарзи қандай баҳоланади?

Агар юқорида кўрсатилган МҲХС (IAS) 21 банди қоидасига риоя қилинса, МБ курси бу ҳолда тан олиш ёки баҳолашни амалга ошириш лозим бўлган курс ҳисобланмайди. Иккита курсдан - сотиб олиш ёки сотиш курсидан танлашда эса -  биз бундай мулоҳаза қилишимиз керак:

• дебиторлик қарзи ва бошқа пул активлари сотиб олиш курси бўйича конвертация қилиниши мумкин, сабаби бу банк чет эл валютасини сотиб оладиган курс. Ва тегишинча, қачон дебиторлик қарзи сўндирилса ва валюта олинса, уни банкка айнан сотиш курси бўйича сотиш мумкин бўлади;
• кредиторлик қарзи ва бошқа пул мажбуриятларини банк сизга валютани сотадиган сотиш курси бўйича конвертация қилиши мумкин. Мантиқ худди шундай: агар компания чет эл валютасида тўласа, аввал уни банкдан сотиб олиш зарур ва банк валютани сотиш курси бўйича сотади.

Ўртача курс варианти ҳам ҳисобот даври охирига дебиторлик қарзини баҳолаш учун қўлланилиши мумкин. Шуни инобатга олиш жоизки, бу шунчаки қайта ҳисоблаш (ҳисобот) кунида ўртача курс эмас. Одатда ҳисоб-китоб молиявий ҳисобот тузилган даврнинг барча календарь кунлари давомида амал қилган чет эл валютасининг сўмга нисбатан курсларини ҳисобга олган ҳолда амалга оширилади. Ва ҳатто бу ҳолда ҳисоб-китобни юритиш курсларидан танлашга тўғри келса ҳам. Кўпинча ўртача курс ҳисоб-китобида МБ курси қўлланилади, сабаби қиймат ўрта ҳисобда бўлади ва курс тебраниши ҳисоботга аҳамиятли таъсир кўрсатмайди.

Курсдаги фарқлар қандай акс эттирилади?

МҲХС (IAS) 21 28-б.: “Монетар моддалар бўйича ҳисоб-китоблар ёки давр давомида ёки олдинги молиявий ҳисоботда дастлабки тан олишда қайта ҳисобланган курслардан фарқ қиладиган курслар бўйича монетар моддаларни қайта ҳисоблашда  юзага келадиган курсдаги фарқлар улар юзага келган давр учун фойда ёки зарар таркибида тан олинади”.

Натижада аниқ вазият билан ишлаш бўйича МҲХС қоидаси:

1. Бўнаклар ҳисобда операция (пулни олиш) санасидаги курс бўйича акс эттирилади ва кейинчалик қайта баҳоланмайди.
2. Дебиторлик қарзи операция санасида акс эттирилади ва - монетар модда сифатида - ҳисобот санасида қайта баҳоланади.
3. Ҳисоботнинг валюта моддаларини баҳолашда МҲХС (IAS) 21 26-банди талабларига жавоб берадиган курс қўлланилади. Бизнинг мисолимиз ҳисоб-китобида тижорат банкининг сотиб олиш-сотиш курси қўлланилади.

МҲХС бўйича ҳисобда вазият қуйидаги тарзда акс эттирилади (шартли курсларни қўллаймиз):

Операция	Сумма	Сотиб олиш курси	МБ курси
Бўнак олинди $2 000	40 000 сўм (2 000 х 20)	20	19,7
Бўнак олинди $5 000	115 000 сўм (5 000 х 23)	23	22,5
Дебиторлик қарзи $10 000	238 000 сўм (10 000 х 23,8)	23,8	22,9
Ҳисобот санасида дебиторлик қарзи	245 000 сўм (10 000 х  24,5)	24,5	24,1

Ушбу маълумотлардан келиб чиққан ҳолда фойда ва зарарлар тўғрисидаги ҳисоботда акс эттирилган 393 000 сўм (238 000 + 115 000 + 40 000) ва ижобий курс фарқи 7 000 сўм (245 000 – 238 000)  операциялар натижаси бўлади.

Энди компания солиқ ҳисоботини қандай топширади?

1-мураккаблик. Курсдаги фарқ ва қонун

Агар, МҲХС белгиланган тартибга асосан барча босқичлардан ўтмаганлиги ва норматив-ҳуқуқий ҳужжатлар таркибига киритилмаганлигига қарамай улар барибир компания томонидан бухгалтерия ҳисобини юритиш учун фойдаланилаётган бўлса, муаммо юзага келади. Нимага мувофиқ келишни танлашга тўғри келади:

1) МҲХС (IAS) 21 курсни танлаш тартибини белгилайди, агар ҳисоботни қайта ҳисоблаш валютасига нисбатан бир нечта курслар мавжуд бўлса;

2) “Валютани тартибга солиш тўғрисида”ги Қонуннинг 8-моддаси бухгалтерия ҳисоби, статистик ҳисоботлар ва бошқа ҳисоботлар мақсадлари учун МБ курсини қўллаш қоидаларини қатъий белгилайди (СК ҳам солиқ солиш базалари ҳисоб-китобида чет эл валютасида ифодаланган операцияларга МБ курсини қўллашни буюради).

Бухгалтерия ҳисоби нимага - Ўзбекистон қонунчилигига (мазкур ҳолда устун) ёки МҲХСга мувофиқ келиши кераклигини танлашга тўғри келади. Гарчи деярли барча қонунларда халқаро шартнома нормалари устунлиги белгиланган бўлсада, халқаро стандартлар халқаро шартнома мақомига эга эмас. Бинобарин, миллий қонунчиликда белгиланган нормалар фойдаланилиши керак.

Натижада МҲХС бўйича ҳисобот хато сақлайди, агар биз ҳақиқатда пул оқимларининг қийматини кўрсатиши мумкин бўлган курсни эмас, балки МБ курсини қўлласак.

МҲХС бўйича ҳисобда МБ курсидан фойдаланишда операция қуйидаги тарзда акс эттирилади (шартли курсларни қўллаймиз):

Операция	Сумма	Сотиб олиш курси	МБ курси
Бўнак олинди $2 000	39 400 сўм (2 000 х 19,7)	20	19,7
Бўнак олинди $5 000	112 500 сўм (5 000 х 22,5)	23	22,5
Дебиторлик қарзи $10 000	229 000 сўм (10 000 х 22,9)	23,8	22,9
Ҳисобот санасида дебиторлик қарзи	241 000 сўм (10 000 х 24,1)	24,5	24,1

Ушбу маълумотлардан келиб чиққан ҳолда фойда ва зарарлар тўғрисидаги ҳисоботда акс эттирилган 380 900 сўм (39 400 + 112 500 + 229 000) ва ижобий курс фарқи 12 000 сўм (241 000 – 229 000)  операциялар натижаси бўлади.

Биринчи ҳисоб-китоб билан солиштирганда натижа ўзгарди. Агар сиз контрактларнинг катта сонига эга экспорт қилувчи бўлсангиз, фарқнинг кўламини тасаввур қилишга ҳаракат қилинг.

Регулятор МҲХСни НҲҲ сифатида қабул қилишда мазкур номувофиқликка эътибор бериши ёки МҲХС бўйича ҳисоб учун ҳам МБ курси қўлланилишини белгилаши ёхуд “Валютани тартибга солиш тўғрисида”ги Қонунга ўзгартиришлар киритиши лозим”.

2-мураккаблик. ҚҚС ҳисоб-китоби

СКнинг 247-моддасининг 4-қисмида белгиланишича: “Солиқ базасини аниқлаш чоғида солиқ тўловчининг чет эл валютасида ифодаланган тушуми (харажатлари) СКнинг 242-моддасида белгиланган товарларни (хизматларни) реализация қилиш бўйича айланма амалга оширилган санада Ўзбекистон Республикаси Марказий банки томонидан белгиланган курс бўйича миллий валютада қайта ҳисоблаб чиқилади”. СКнинг 242-моддасига асосан хизматлар кўрсатилганлиги фактини тасдиқловчи ҳисобварақ-фактура ёки бошқа ҳужжат расмийлаштирилган (имзоланган) сана хизматларни реализация қилиш бўйича айланма амалга оширилган санадир.

Келтирилган мисол бўйича ҚҚС ҳисоб-китоби учун МҲХС бўйича тушум ҳисоб-китоби маълумотларидан фойдаланишнинг имконияти йўқ, СКда акс эттирилган шартларни қўллаш зарур. Шу тариқа, ҚҚС ҳисоб-китобида 389 300 сўм ($17 000 х 22,9) акс эттирилади ва 58 395 сўм ҚҚС ҳисобланади. Бунда МҲХС бўйича фойда ва зарарлар тўғрисидаги ҳисоботда 380 900 сўм (ёки 393 000 сўм) тушум суммаси кўрсатилади. Сиз  нима деб ўйлайсиз, бундай ҳисоботни топширгандан кейин камерал солиқ текшируви томонидан нима келади?

3-мураккаблик. Фойда солиғи

Солиқ кодекси бўнаклар бўйича курсдаги фарқларни қайта ҳисоблаш қоидаларини тартибга солмайди. Ушбу масала бўйича регулятор томонидан баёнот бўлиши керак. Фараз қилайлик, регулятор МҲХС бўйича ҳисоб юритадиган компаниялар учун бўнакларни қайта ҳисоблаш талаб қилинмаслигига қўшилади.

Бу ҳолда МҲХС қоидалари бўйича бухгалтерия ҳисобини юритадиган компанияда ва БҲМС бўйича ҳисоб юритадиган компанияда Фойда солиғи ҳисоб-китобида кўриб чиқилаётган вазият бўйича турли натижа бўлиши мумкин:

Операция	Компания МҲХС бўйича ҳисоб юритади		Компания БҲМС бўйича ҳисоб юритади	МБ курси
	МҲХС 21 бўйича қайта ҳисоблаш варианти 1	МБ курси бўйича қайта ҳисоблаш варианти 2
Бўнак олинди $2 000	40 000 сўм (2 000 х 20)	39 400 сўм (2 000 х 19,7)	39 400 сўм (2 000 х 19,7)	19,7
Бўнак олинди $5 000	115 000 сўм (5 000 х 23)	112 500 сўм (5 000 х 22,5)	118 100 сўм (5 000 х 22,5) + илгари олинган бўнакни қайта баҳолаш 5 600 (2 000 х (22,5 – 19,7))	22,5
Дебиторлик қарзи	238 000 сўм (10 000 х 23,8)	229 000 сўм (10 000 х 22,9)	389 300 сўм (17 000 х 22,9)	22,9
Олинган бўнакни қайта баҳолаш бўйича курсдаги фарқ	0	0	2 800 сўм (7 000 х (22,9 – 22,5))
Ҳисобот санасида дебиторлик қарзи	245 000 сўм (10 000 х 24,5)	241 000 сўм (10 000 х 24,1)	241 000 сўм (10 000 х  24,1)	24,1

Ҳисобот санасида солиқ солинадиган фойда ҳисоб-китоби:

Кўрсаткичлар	Компания МҲХС бўйича ҳисоб юритади		Компания БҲМС бўйича ҳисоб юритади
	Вариант 1	Вариант 2
Тушум	393 000 сўм	380 900 сўм	389 300 сўм
Ижобий курс фарқи	7 000 сўм	12 000 сўм	12 000 сўм
Салбий курс фарқи	0	0	8 400 сўм
Жами	400 000	392 900	392 900

Тақдим этилган маълумотлардан кўринадики, экспорт контрактининг кўриб чиқилаётган операцияси бўйича солиқ солинадиган фойдада фақат валюта моддаларини қайта ҳисоблашда курсни қўллаш тартиби масаласи ҳал қилинмаган тақдирда фарқ бўлади.

Солиқ солинадиган фойда ҳисоб-китоби бўйича жадвалда рақамлардан таассурот икки хил. Бир томондан, 1-вариантда фойда кўпроқ бўлгандек туюлади - майли компания бюджетга кўпроқ тўласин. Бироқ унда адолатлилик ва солиқ тизимининг ягоналиги принциплари бузилади. Айни бир операция айни бир солиқ солиқ тўловчиларида турли солиқ оқибатларини келтириб чиқариши мумкин эмас.

Хулоса шуни кўрсатади: агар МҲХС принципларини бузишни ва бунда солиқлар ҳисоб-китобида мураккабликларга учрашни истамасангиз, курсдаги фарқларни миллий қонунчиликда солиқ ҳисоби мақсадлари учун белгилангани каби, яъни МБ курси бўйича ҳисоблашга тўғри келади. Солиқ солинадиган фойда ўртасида юзага келадиган фарқни (400 000 ва 391 900) эса МҲХС (IAS) 12 «Фойда солиғи” таъсири остида кўриб чиқишга тўғри келади.

Яна бир муҳим масала - бу ҳар доим молиявий ва солиқ ҳисоботида назорат нуқталари ўртасида фарқларни аниқлайдиган камерал назорат масаласи. Ва шунда барча йирик солиқ тўловчилар шунчаки камерал текширувдан “тушиб қолишмайди”.

 

 Гўзал ИСЛОМОВА