Нужно ли представлять уточненные расчеты по налогу на прибыль в связи с переходом на МСФО

На этот вопрос по просьбе buxgalter.uz ответили директор Департамента налогово-таможенной политики и прогнозирования доходов Минфина Иродахон АББОСХОНОВА и заместитель директора Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита Иброхим АХМАДХОНОВ:

 

 – «Для начала рассмотрим положения Налогового кодекса о доходах и расходах.

 

Доходы

В ст. 297 НК приводятся следующие нормы:

Статья 297. Общие положения

«Совокупный доход состоит из доходов, полученных юридическим лицом от источников в Республике Узбекистан и за ее пределами в течение отчетного (налогового) периода.

В совокупный доход (далее в настоящем разделе – доход) в целях настоящего раздела включаются доходы, причитающиеся к получению (далее в настоящем разделе – полученные) в любой форме и (или) от любой деятельности, в частности:

1) доход от реализации товаров (услуг);

2) доход в виде вознаграждения по кредиту (займу, микрокредиту и иным финансовым операциям);

3) доход страховой, перестраховочной организации по договорам страхования, перестрахования;

….

Доходы определяются на основании первичных и иных документов, включая электронные, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, а также документов налогового учета. 

Если иное не предусмотрено настоящим разделом, в качестве доходов в целях налогообложения не рассматриваются доходы, отраженные в бухгалтерском учете в связи с изменением стоимости активов и (или) обязательств при применении законодательства о бухгалтерском учете, за исключением доходов фактически полученных». 

Что из себя представляют «доход от реализации товаров (услуг)» и «первичные документы», включая документы налогового учета, разъяснено в ст. 46 НК:

Статья 46. Реализация товаров и услуг

«Реализацией товаров или услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары или возмездное оказание услуг, включая обмен и передачу заложенных товаров при неисполнении должником обеспеченного залогом обязательства».

Согласно ПКМ №489 от 14.08.2020 г. ЭСФ – первичный документ, удостоверяющий фактическую отгрузку товаров или оказание услуг и применяемый в целях налогового учета, в частности, реализации товаров (услуг).

В законодательстве закреплены требования по дате оформления ЭСФ, следовательно, в эти даты признается доход.

Таким образом, для целей налога на прибыль, если переданы права собственности на товары или оказаны услуги и этот факт подтвержден ЭСФ, – признаем доход вне зависимости от того, составляет ли организация финансовую отчетность на основе НСБУ или МСФО.

Признание доходов в целях налогообложения отличается от признания доходов в целях бухгалтерского учета и по другим доходам, в частности – по доходам по займам .

Напомним, что согласно Концептуальным основам МСФО «Доходы представляют собой увеличение активов или уменьшение обязательств, приводящие к увеличению собственного капитала, не связанному со взносами держателей прав требования в отношении собственного капитала организации». В соответствии с МСФО 15 выручка — это доход, возникающий в ходе обычной деятельности организации. В МСФО (IFRS) 15 для признания выручки договоры следует анализировать с использованием 5-этапной модели, с идентификацией договоров.

Договор идентифицирован (существует), если:

• стороны утвердили договор;
• определены права каждой из сторон в отношении товаров или услуг;
• договор по сути является коммерческим;
• определены условия оплаты;
• высока вероятность взыскания возмещения.

В НК таких требований нет, поэтому в целях расчета налога на прибыль в первую очередь нужно ориентироваться на нормы НК.

Резюмируем: по налогу на прибыль доходы определяются на основании первичной учетной документации, а не на основании финансовой отчетности составленной на основе МСФО. В Налоговом кодексе нет ни одного указания на то, что доходы формируются на основании финансовой отчетности.

Доход в целях расчета налога на прибыль должен определяться на основании первичных документов, включая налоговые, за исключением тех случаев, которые подпадают под нормы раздела XII НК, где определены специальные правила определения дохода.

К исключениям, в частности, относятся доходы по долгосрочным контрактам (ст. 303 НК), курсовые разницы (ст. 320 НК), расходы на формирование резервов, предусмотренных в статьях 315, 316, 326 НК.

Например, курсовая разница в 2021 году для целей налогообложения определялась в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете. При определении курсовой разницы для тех, кто составляет финотчетность:

• по МСФО, – авансовые платежи за товары и услуги, как немонетарная статья, в расчет не берутся;
• по НСБУ, – дебиторские и кредиторские задолженности, выраженные в иностранной валюте, относятся к валютным статьям и подлежат переоценке.  

Этот пример наглядно показывает, что могут быть расхождения в учете по НСБУ и по МСФО, влияющие и на налог на прибыль.

На 2022 год в НК внесена прямая норма – уже без отсылок на законодательство о бухгалтерском учете.

Поэтому только если в Налоговом кодексе есть прямые нормы по определению доходов в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете, организации должны применять нормы МСФО.

 

Расходы

По расходам подход такой же, как и по доходам. Но с оговоркой, что в целях вычетов расходами, связанными с получением дохода, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Т.е. вдобавок к документальному подтверждению возникает еще один критерий – обоснованность затрат.

Много вопросов – по амортизируемым активам. В 2021 году для целей налогообложения амортизируемыми активами признавались основные средства и нематериальные активы, учитываемые налогоплательщиком в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете. Отсылка на бухучет используется в контексте отражения актива в качестве основных средств. В части определения их стоимости в целях налогообложения в ст. 306 НК на 2021 года предусматривались следующие нормы:

«Стоимость амортизируемого актива относится на расходы через амортизационные отчисления, начисляемые от первоначальной стоимости без учета их переоценок, если иное не предусмотрено частью шестой настоящей статьи.

Первоначальная стоимость амортизируемых активов изменяется в случае осуществления налогоплательщиком капитальных вложений в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.

Стоимость амортизируемых активов с учетом ранее проведенной переоценки, имеющаяся у налогоплательщика по данным бухгалтерского учета по состоянию на 1 января 2021 года, в целях налогообложения является первоначальной стоимостью.

Начиная с 1 января 2021 года при проведении налогоплательщиком переоценки стоимости амортизируемых активов в последующих отчетных (налоговых) периодах результат такой переоценки в целях налогообложения при начислении амортизационных отчислений не учитывается».

 

Таким образом, в целях налогового учета необходимо начислять амортизацию исходя из первоначальной стоимости с учетом всех переоценок по состоянию на 1 января 2021 года, проведенных предприятием в бытность ведения учета по НСБУ. Попросту говоря, амортизация в 2021 году должна начисляться исходя из стоимости основных средств по данным НСБУ.

При этом с 2021 года результаты любых переоценок, в том числе для целей МСФО, при начислении амортизации для целей налога на прибыль не принимаются во внимание.

 

Надо ли представлять уточненные налоговые отчеты по налогу на прибыль за каждый квартал 2021 года, если они сданы в соответствии с НСБУ?

– Нет, представлять уточненные расчеты не нужно.

Во-первых, в 2021 году «промежуточные» финотчетности по МСФО за 2021 год составлять не требовалось.

Во-вторых, – отчетность по налогу на прибыль составляется нарастающим итогом и для исчисления доходов/расходов в целях налогообложения налога на прибыль нужно руководствоваться разделом XII НК. И только в тех случаях, когда речь идет не об оценочных и (или) условных активах и (или) обязательствах, налогоплательщик может использовать данные финотчетности, составленной по МСФО.

 

Представление финансовой отчетности по НСБУ

За 2021 год и последующие годы для предприятий, обязанных составлять финансовую отчетность на основе МСФО или делающих это добровольно, финансовую отчетность согласно НСБУ представлять не нужно.

Как указано в Информационном сообщении Министерства финансов от 15 февраля 2022 года № 06/17-01-37/363 о предоставлении финансовой отчетности по итогам 2021 года на основе международных стандартов финансовой отчетности срок сдачи приложения №13 к формам налоговой отчетности продлен до утверждения проектов типовых форм финансовой отчетности по МСФО.

Более того, Министерство финансов предлагает пересмотреть эту форму. С точки зрения налогового администрирования она неинформативна, поскольку не позволяет определить разницу между налоговой и бухгалтерской стоимостью активов и обязательств, налоговой и бухгалтерской прибылью. Одновременно к дате утверждения типовых форм финансовой отчетности по МСФО планируется утвердить форму №13 в новой редакции».