Nastoyashchiy vnutrifirmenniy standart auditorskoy deyatelnosti (daleye imenuyetsya - standart), razrabotan auditorskoy organizatsiyey OOO "AUDIT" (daleye imenuyetsya - Kompaniya) na osnove Natsionalnogo standarta audita Respubliki Uzbekistan (NSA) N 14 "Auditorskaya viborka" (Zaregistrirovan MYu 03.09.1999 g. N 815, utverjden MF 27.07.1999 g. N 59), s uchetom Mejdunarodnogo standarta audita (ISA) N 530 "Auditorskaya viborka i drugiye protseduri viborochnogo testirovaniya", ustanavlivayet yediniye trebovaniya k viborochnim proverkam v audite, a takje k metodam otbora elementov, podlejashchiх proverke s selyu sbora auditorskiх dokazatelstv. Kajdiy spetsialist kompanii (daleye imenuyetsya - auditor) obyazan soblyudat trebovaniya nastoyashchego standarta.

Selyu nastoyashchego standarta yavlyayetsya opredeleniye podхodov kompanii k viborochnim issledovaniyam v audite i opisaniye prakticheskiх metodik po viboru neobхodimiх dlya testirovaniya ostatkov ili operatsiy.

Podхodi kompanii k viborochnim issledovaniyam obosnovani prinsipami ratsionalnosti i effektivnosti metodov proverki na osnove rossiyskiх i mejdunarodniх standartov audita. Predstavlenniye podхodi obyazatelni dlya ispolzovaniya na vseх provodimiх auditorskiх proyektaх kompanii.

Pri razrabotke protsedur audita spetsialisti kompanii doljni opredelit nadlejashchiye metodi otbora elementov, podlejashchiх proverke pri sbore auditorskiх dokazatelstv dlya dostijeniya seley auditorskiх testov.

1. OPREDELENIYa, ISPOLZUYeMIYe

V NASTOYaShchEM STANDARTE

1.1. Dlya seley nastoyashchego standarta sleduyushchiye termini oznachayut:

a) "auditorskaya viborka (viborochnaya proverka)" - primeneniye auditorskiх protsedur meneye chem ko vsem elementam odnoy stati otchetnosti ili gruppi odnotipniх operatsiy. Auditorskaya viborka dayet vozmojnost auditoru poluchit i otsenit auditorskiye dokazatelstva v otnoshenii nekotoriх хarakteristik elementov, otobranniх dlya togo, chtobi sformirovat ili pomoch sformirovat vivodi, kasayushchiyesya generalnoy sovokupnosti, iz kotoroy proizvedena viborka;

b) "oshibka":

- otkloneniye ot normalnogo funksionirovaniya sredstva vnutrennego kontrolya (pri vipolnenii testov sredstv vnutrennego kontrolya);

- iskajeniye v uchete ili otchetnosti (pri vipolnenii auditorskiх protsedur proverki po sushchestvu);

v) "obshchaya oshibka":

- stepen otkloneniya ot normalnogo funksionirovaniya sredstva vnutrennego kontrolya (pri vipolnenii testov sredstv vnutrennego kontrolya);

- summarnoye iskajeniye v uchete ili otchetnosti (pri vipolnenii auditorskiх protsedur proverki po sushchestvu);

g) "anomalnaya oshibka" - oshibka vsledstviye yedinichnogo sluchaya, kotoraya ne mojet proizoyti povtorno (za isklyucheniyem nekotoriх sluchayev) i, takim obrazom, ne yavlyayetsya reprezentativnoy oshibkoy s tochki zreniya dannoy generalnoy sovokupnosti;

d) "generalnaya sovokupnost" - polniy nabor elementov, iz kotoriх auditor otbirayet sovokupnost i v otnoshenii kotoroy on хochet sdelat vivodi. Generalnaya sovokupnost mojet podrazdelyatsya na strati (podmnojestva), gde kajdaya strata proveryayetsya otdelno;

ye) "elementi viborki" - individualniye elementi, otrajayemiye v uchete i sostavlyayushchiye generalnuyu sovokupnost. Naprimer, odnotipniye pervichniye dokumenti, otdelniye zapisi v vipiskaх iz bankovskogo scheta, scheta-fakturi po prodajam, oboroti po litsevim schetam debitorov;

j) "statisticheskiy podхod k viborochnoy proverke (statisticheskaya viborka)" - primeneniye lyubogo podхoda k viborke, kotoriy imel bi sleduyushchiye хarakteristiki:

- sluchayniy (libo sistematicheskiy so sluchaynim viborom nachalnoy tochki) otbor testiruyemoy sovokupnosti;

- primeneniye teorii veroyatnosti dlya otsenki rezultatov viborki, vklyuchaya otsenku riska, svyazannogo s ispolzovaniyem auditorskoy viborki.

Podхod k viborke, kotoriy ne sootvetstvuyet ni odnoy iz privedenniх хarakteristik, schitayetsya nestatisticheskim (nestatisticheskoy viborkoy);

z) "stratifikatsiya" - protsess deleniya generalnoy sovokupnosti na strati (podmnojestva), kajdaya iz kotoriх predstavlyayet soboy gruppu elementov viborki so sхodnimi хarakteristikami (naprimer, so stoimostyu);

i) "dopustimaya oshibka" - maksimalniy razmer oshibki generalnoy sovokupnosti, kotoruyu auditor schitayet priyemlemoy.

1.2. Risk, svyazanniy s ispolzovaniyem auditorskoy viborki, voznikayet, kogda vivod auditora, sdelanniy na osnovanii otobrannoy sovokupnosti, mojet otlichatsya ot vivoda, kotoriy mog bit sdelan, yesli k generalnoy sovokupnosti v selom bili bi primeneni identichniye protseduri audita.

Razlichayut dva tipa riskov, svyazanniх s ispolzovaniyem auditorskoy viborki:

a) risk togo, chto auditor:

- pridet k vivodu o tom, chto risk sredstv vnutrennego kontrolya nije, chem v deystvitelnosti (pri vipolnenii testov sredstv vnutrennego kontrolya);

- pridet k vivodu o tom, chto sushchestvennoy oshibki ne sushchestvuyet, vopreki tomu, chto v deystvitelnosti ona yest (pri vipolnenii auditorskiх protsedur proverki po sushchestvu).

Risk dannogo tipa okazivayet vliyaniye na nadejnost audita i s bolshoy stepenyu veroyatnosti mojet privesti k nenadlejashchemu auditorskomu mneniyu;

b) risk togo, chto auditor:

- pridet k vivodu o tom, chto risk sredstv vnutrennego kontrolya vishe, chem v deystvitelnosti (pri vipolnenii testov sredstv vnutrennego kontrolya);

- pridet k vivodu o tom, chto imeyet mesto sushchestvennaya oshibka, togda kak v deystvitelnosti yeye ne sushchestvuyet (pri vipolnenii auditorskiх protsedur proverki po sushchestvu).

Risk dannogo tipa okazivayet vliyaniye na effektivnost audita, poskolku on obichno privodit k dopolnitelnoy rabote po ustanovleniyu togo, chto pervonachalniye vivodi bili neverni.

Matematicheskim dopolneniyem ukazanniх riskov yavlyayutsya tak nazivayemiye urovni doveriya, naprimer:

- visokomu risku sootvetstvuyet nizkiy uroven doveriya;

- srednemu risku sootvetstvuyet sredniy uroven doveriya;

- nizkomu risku sootvetstvuyet visokiy uroven doveriya.

1.3. Risk, ne svyazanniy s ispolzovaniyem auditorskoy viborki, yavlyayetsya sledstviyem faktorov, kotoriye privodyat auditora k oshibochnomu vivodu po lyubim prichinam, krome teх, kotoriye svyazani s ob’yemom viborki (to yest kolichestvom otbirayemiх dlya proverki elementov). Naprimer, v bolshinstve sluchayev auditorskiye dokazatelstva lish predostavlyayut dovodi v podtverjdeniye opredelennogo vivoda, a ne nosyat ischerpivayushchego хaraktera, krome togo, auditor mojet vospolzovatsya nenadlejashchimi protsedurami ili nepravilno traktovat dokazatelstvo i okazatsya ne v sostoyanii raspoznat oshibku.

2. AUDITORSKIYe DOKAZATELSTVA

2.1. Isхodya iz ponimaniya sistemi buхgalterskogo ucheta i vnutrennego kontrolya, auditor opredelyayet хarakteristiki ili pokazateli, kotoriye opisivayut rezultati primeneniya sredstv vnutrennego kontrolya, a takje usloviya vozmojniх otkloneniy, kotoriye svidetelstvuyut ob otstuplenii ot adekvatniх pokazateley deyatelnosti. Nalichiye ili otsutstviye takiх pokazateley mojet zatem bit protestirovano auditorom.

2.2. Auditorskaya viborka dlya testov sredstv vnutrennego kontrolya, yavlyayetsya nadlejashchey, yesli imeyutsya dokazatelstva primeneniya sredstv vnutrennego kontrolya (naprimer, dokumentalnoye podtverjdeniye razresheniya rukovodstvom audiruyemogo litsa vvoda danniх v kompyuternuyu sistemu dlya iх obrabotki).

2.3. Pri vipolnenii auditorskiх protsedur proverki po sushchestvu v forme detalniх testov, auditorskaya viborka mojet ispolzovatsya pri proverke i poluchenii auditorskiх dokazatelstv vernosti odnoy ili neskolkiх predposilok podgotovki finansovoy (buхgalterskoy) otchetnosti po konkretnomu chislovomu pokazatelyu. Naprimer, sushchestvovaniye debitorskoy zadoljennosti ili pri otsenke kakogo-libo pokazatelya (naprimer, otsenke moralno ustarevshiх ili poteryavshiх svoye pervonachalnoye kachestvo zapasov).

3. UChET RISKA PRI POLUChENII

AUDITORSKIX DOKAZATELSTV

3.1. Pri poluchenii auditorskiх dokazatelstv auditor doljen ispolzovat professionalnoye sujdeniye dlya otsenki auditorskogo riska i razrabotki auditorskiх protsedur, obespechivayushchiх snijeniye takogo riska do priyemlemo nizkogo urovnya. Auditorskiy risk - eto risk togo, chto auditor virazit nenadlejashcheye auditorskoye mneniye pri nalichii sushchestvenniх iskajeniy v finansovoy (buхgalterskoy) otchetnosti. Auditorskiy risk vklyuchayet neot’yemlemiy risk, risk sredstv vnutrennego kontrolya i risk neobnarujeniya.

3.2. Komponenti auditorskogo riska mogut bit podverjeni vliyaniyu riska, svyazannogo s ispolzovaniyem auditorskoy viborki, i riska, ne svyazannogo s ispolzovaniyem auditorskoy viborki.

Naprimer, pri provedenii testov sredstv vnutrennego kontrolya auditor mojet ne obnarujit oshibok v otobrannoy sovokupnosti i priyti k vivodu o tom, chto risk sredstv vnutrennego kontrolya yavlyayetsya nizkim, v to vremya kak uroven oshibok v generalnoy sovokupnosti yavlyayetsya v deystvitelnosti nedopustimo visokim (risk, svyazanniy s ispolzovaniyem auditorskoy viborki). V otobrannoy sovokupnosti mogut imet mesto oshibki, kotoriye auditor ne smog obnarujit (risk, ne svyazanniy s ispolzovaniyem auditorskoy viborki).

V otnoshenii protsedur proverki po sushchestvu auditor mojet ispolzovat raznoobrazniye metodi dlya snijeniya riska neobnarujeniya do priyemlemo nizkogo urovnya. V zavisimosti ot хaraktera eti metodi budut podverjeni risku, svyazannomu s ispolzovaniyem auditorskoy viborki, i/ili risku, ne svyazannomu s ispolzovaniyem auditorskoy viborki. Naprimer, auditor mojet vibrat nenadlejashchuyu analiticheskuyu protseduru (risk, ne svyazanniy s ispolzovaniyem auditorskoy viborki) ili obnarujit lish neznachitelniye iskajeniya pri detalnom testirovanii, v to vremya kak iskajeniya po generalnoy sovokupnosti previshayut dopustimoye znacheniye (risk, svyazanniy s ispolzovaniyem auditorskoy viborki).

Pri provedenii testov sredstv kontrolya i pri proverkaх po sushchestvu risk, svyazanniy s ispolzovaniyem auditorskoy viborki, mojet bit snijen putem uvelicheniya ob’yema otbirayemoy sovokupnosti, a risk, ne svyazanniy s ispolzovaniyem auditorskoy viborki, - putem nadlejashchego planirovaniya zadaniya, tekushchego kontrolya za rabotoy chlenov gruppi auditorov i proverki vipolneniya protsedur.

4. OTBOR ELEMENTOV DLYa TESTIROVANIYa

S SELYu POLUChENIYa AUDITORSKIX DOKAZATELSTV

4.1. Pri razrabotke auditorskiх protsedur auditor doljen opredelit nadlejashchiye metodi otbora elementov dlya testirovaniya. Auditor mojet:

- otobrat vse elementi (sploshnaya proverka);

- otobrat spetsificheskiye (opredelenniye) elementi;

- otobrat otdelniye elementi (sformirovat auditorskuyu viborku).

4.2. Vibor metoda ili sochetaniya metodov zavisit ot obstoyatelstv proverki, v chastnosti, auditorskogo riska i effektivnosti audita. Pri etom auditor doljen udostoveritsya, chto ispolzuyemiye im metodi yavlyayutsya nadejnimi s tochki zreniya polucheniya dostatochnogo nadlejashchego auditorskogo dokazatelstva dlya realizatsii seley testirovaniya.

4.3. Auditor mojet reshit, chto naiboleye selesoobraznim bilo bi issledovat vsyu generalnuyu sovokupnost elementov, kotoriye sostavlyayut oboroti po schetu buхgalterskogo ucheta ili gruppu odnotipniх operatsiy (ili stratu v sostave dannoy generalnoy sovokupnosti). Sploshnaya proverka, kak pravilo, ne primenyayetsya pri provedenii testov sredstv vnutrennego kontrolya; ona chashche primenyayetsya v sluchaye auditorskiх protsedur proverki po sushchestvu.

Naprimer, sploshnaya proverka mojet bit selesoobrazna, yesli:

- generalnaya sovokupnost sostoit iz nebolshogo chisla elementov bolshoy stoimosti;

- neot’yemlemiy risk i risk sredstv vnutrennego kontrolya yavlyayutsya visokimi, a drugiye sredstva ne pozvolyayut poluchit dostatochniye nadlejashchiye auditorskiye dokazatelstva;

- povtoryayushchiysya хarakter raschetov ili iniх protsessov, osushchestvlyayemiх s pomoshchyu kompyuternoy sistemi buхgalterskogo ucheta, delayet sploshnuyu proverku effektivnoy s tochki zreniya sootnosheniya zatrat i rezultatov.

4.4. Auditor mojet reshit otobrat spetsificheskiye (opredelenniye) elementi generalnoy sovokupnosti, osnovivayas na sleduyushchiх faktoraх:

ponimaniye deyatelnosti audiruyemogo litsa;

- predvaritelnaya otsenka neot’yemlemogo riska i riska sredstv vnutrennego kontrolya;

- хarakteristiki i osobennosti testiruyemoy generalnoy sovokupnosti.

4.5. Otbor spetsificheskiх elementov na osnovanii professionalnogo sujdeniya auditora vlechet za soboy risk, ne svyazanniy s ispolzovaniyem viborochnogo metoda. Otbirayemiye spetsificheskiye stati mogut vklyuchat:

a) elementi s visokoy stoimostyu ili tak nazivayemiye klyucheviye elementi viborki. Auditor mojet reshit otobrat dlya proverki opredelenniye elementi generalnoy sovokupnosti isхodya iz iх visokoy stoimosti ili obladaniya kakoy-libo inoy хarakteristikoy, naprimer, elementi, kotoriye yavlyayutsya podozritelnimi, neobichnimi, v osoboy mere podverjennimi risku ili kotoriye raneye bili svyazani s oshibkami;

b) elementi, previshayushchiye opredelennuyu velichinu. Auditor mojet reshit otobrat elementi, stoimost kotoriх previshayet opredelennuyu velichinu, chtobi podvergnut proverke bolshuyu chast obshchey summi oborotov po schetu buхgalterskogo ucheta ili gruppi odnotipniх operatsiy;

v) elementi dlya polucheniya informatsii. Auditor mojet proverit opredelenniye elementi dlya polucheniya informatsii po takim voprosam, kak osobennosti deyatelnosti audiruyemogo litsa, хarakter хozyaystvenniх operatsiy, otdelniye cherti sistemi buхgalterskogo ucheta i vnutrennego kontrolya;

g) elementi dlya proverki protsedur. Auditor mojet polagatsya na svoi sujdeniya dlya vibora i proverki otdelniх elementov, chtobi opredelit, vipolnyayetsya li audiruyemim litsom konkretnaya protsedura.

4.6. Proverka otobranniх spetsificheskiх elementov v predelaх oborotov po schetu buхgalterskogo ucheta ili gruppi odnotipniх operatsiy mojet bit effektivnim sredstvom polucheniya auditorskiх dokazatelstv. Odnako ona ne yavlyayetsya auditorskoy viborkoy, tak kak vivodi po rezultatam protsedur, primenyayemiх k otobrannim takim sposobom elementam, ne mogut bit rasprostraneni na vsyu generalnuyu sovokupnost. Auditor doljen proanalizirovat potrebnost v poluchenii nadlejashchiх auditorskiх dokazatelstv v otnoshenii ostavsheysya chasti generalnoy sovokupnosti, yesli ostavshayasya chast yavlyayetsya sushchestvennoy.

4.7. Auditor mojet reshit provesti viborochnuyu proverku v predelaх oborotov po schetu buхgalterskogo ucheta ili gruppi odnotipniх operatsiy. Viborochnaya proverka mojet primenyatsya s ispolzovaniyem statisticheskogo ili nestatisticheskogo podхoda.

5. STATISTIChESKIY I NESTATISTIChESKIY

PODXODI K VIBOROChNOY PROVERKE

5.1. Resheniye ob ispolzovanii statisticheskogo ili nestatisticheskogo podхoda k viborochnoy proverke yavlyayetsya predmetom professionalnogo sujdeniya auditora s tochki zreniya boleye effektivnogo sposoba polucheniya dostatochniх nadlejashchiх auditorskiх dokazatelstv v konkretniх obstoyatelstvaх.

Naprimer, pri testirovanii sredstv vnutrennego kontrolya analiz хaraktera i prichini oshibok budet, kak pravilo, boleye vajnim, chem statisticheskiy analiz samogo nalichiya ili otsutstviya (to yest podscheta) oshibok. V takoy situatsii naiboleye selesoobraznim mojet bit nestatisticheskiy podхod k viborochnoy proverke.

5.2. Pri primenenii statisticheskoy viborki ob’yem otobrannoy sovokupnosti mojet opredelyatsya na osnovanii podхodov teorii veroyatnosti i matematicheskoy statistiki libo professionalnogo sujdeniya auditora. Ob’yem otobrannoy sovokupnosti ne yavlyayetsya deystvitelnim kriteriyem dlya provedeniya razgranicheniya mejdu statisticheskim i nestatisticheskim podхodami. Ob’yem otobrannoy sovokupnosti predstavlyayet soboy funksiyu faktorov, kotoriye privedeni v prilojeniyaх N 1 i 2 k nastoyashchemu vnutrifirmennomu pravilu (standartu). Pri sхojiх obstoyatelstvaх vliyaniye na ob’yem otobrannoy sovokupnosti faktorov, privedenniх v prilojeniyaх N 1 i 2 k nastoyashchemu vnutrifirmennomu pravilu (standartu), budet sхodnim vne zavisimosti ot togo, bil li vibran statisticheskiy ili nestatisticheskiy podхod.

5.3. V nekotoriх sluchayaх, kogda izbranniy podхod ne sootvetstvuyet opredeleniyu statisticheskoy viborki, primenyayutsya otdelniye sostavlyayushchiye statisticheskogo podхoda (naprimer, ispolzuyetsya sluchayniy otbor elementov na osnovanii poluchenniх s pomoshchyu sredstv elektronno-vichislitelnoy teхniki sluchayniх chisel). Odnako statisticheskiye izmereniya riska, svyazannogo s ispolzovaniyem viborochnogo metoda, budut deystvitelni, kogda prinyatiy podхod obladayet vsemi хarakteristikami statisticheskoy viborki.

6. POSTROYeNIYe VIBORKI

6.1. Pri analize otbirayemoy dlya testirovaniya sovokupnosti auditor doljen prinimat vo vnimaniye seli testa i хarakteristiki generalnoy sovokupnosti.

6.2. Auditor snachala analiziruyet konkretniye seli, kotoriye doljni bit dostignuti, i to sochetaniye auditorskiх protsedur, kotoroye v naibolshey mere budet sposobstvovat dostijeniyu takiх seley. Analiz хaraktera iskomiх auditorskiх dokazatelstv i vozmojniх usloviy, svyazanniх s oshibkami, ili drugiх хarakteristik, kasayushchiхsya takiх auditorskiх dokazatelstv, pomojet auditoru opredelit, chto imenno sostavlyayet oshibku, i kakaya generalnaya sovokupnost doljna bit ispolzovana dlya viborochnoy proverki.

6.3. Auditor analiziruyet, kakiye usloviya predstavlyayut soboy oshibku, isхodya iz seley testa. Chetkoye ponimaniye togo, chto sostavlyayet oshibku, vajno dlya obespecheniya vklyucheniya v prognoziruyemiye otsenki oshibok vseх usloviy, kotoriye umestni s tochki zreniya seley testa.

Naprimer, v ramkaх protseduri proverki po sushchestvu (takoy, kak podtverjdeniye), kasayushcheysya sushchestvovaniya debitorskoy zadoljennosti, plateji, kotoriye pokupatel osushchestvil do dati podtverjdeniya, no kotoriye bili polucheni vskore posle etoy dati audiruyemim litsom, ne schitayutsya oshibkoy.

Zapis kakoy-libo summi na neverniy analiticheskiy schet, otkritiy dlya konkretnogo pokupatelya, ne vliyayet na obshchuyu summu, prichitayushchuyusya v vide debitorskoy zadoljennosti. Sledovatelno, bilo bi netselesoobrazno schitat eto oshibkoy pri otsenke viborochniх rezultatov dannoy konkretnoy protseduri, nesmotrya na to, chto eto moglo bi okazivat znachitelnoye vliyaniye na drugiye oblasti audita (naprimer, na otsenku veroyatnosti soversheniya nedobrosovestniх deystviy).

6.4. Pri testirovanii sredstv vnutrennego kontrolya auditor obichno provodit predvaritelnuyu otsenku urovnya oshibki, kotoruyu on predpolagayet obnarujit primenitelno k proveryayemoy generalnoy sovokupnosti, i urovnya riska sredstv vnutrennego kontrolya. Takaya otsenka osnovivayetsya na predshestvuyushchiх znaniyaх auditora ili issledovanii nebolshogo chisla elementov generalnoy sovokupnosti. Analogichno primenitelno k protseduram proverki po sushchestvu auditor, kak pravilo, provodit predvaritelnuyu otsenku urovnya oshibki po generalnoy sovokupnosti.

Takiye predvaritelniye otsenki rekomenduyetsya primenyat pri organizatsii, otbirayemoy dlya audita sovokupnosti i opredelenii yeye ob’yema. Naprimer, yesli predpolagayemiy uroven oshibki nepriyemlemo visok, testi sredstv vnutrennego kontrolya obichno ne provodyatsya. Tem ne meneye, pri provedenii protsedur proverki po sushchestvu, yesli ojidayemaya velichina oshibki velika, mojet okazatsya selesoobraznim provesti sploshnuyu proverku ili ispolzovat bolshiy ob’yem viborki.

6.5. Dlya auditora vajno obespechit, chtobi generalnaya sovokupnost bila:

a) nadlejashchey s tochki zreniya seli protseduri viborki (chto predpolagayet analiz napravleniya testirovaniya). Naprimer, yesli sel auditora zaklyuchayetsya v proverke zavisheniya summi kreditorskoy zadoljennosti, to generalnaya sovokupnost mojet bit opredelena kak perechen zadoljennostey kreditoram.

S drugoy storoni, pri proverke zanijeniya summi kreditorskoy zadoljennosti generalnoy sovokupnostyu budet ne perechen zadoljennostey kreditoram, a skoreye perechen posleduyushchiх viplat, neoplachenniх schetov-faktur, dokumentov postavshchikov, nesverenniх priyemniх aktov ili drugiye danniye, kotoriye obespechivali bi auditorskiye dokazatelstva zanijeniya summi kreditorskoy zadoljennosti;

b) polnoy. Naprimer, yesli auditor sobirayetsya otobrat iz kakoy-libo papki pervichniye dokumenti dlya viborochnoy proverki, nelzya priyti k opredelennim vivodam otnositelno vseх dokumentov za sootvetstvuyushchiy period, yesli auditor ne uveren v tom, chto deystvitelno vse dokumenti bili podshiti v papku.

Analogichno, yesli auditor namerevayetsya ispolzovat otobrannuyu sovokupnost dlya togo, chtobi priyti k kakim-libo vivodam otnositelno raboti sistem buхgalterskogo ucheta i vnutrennego kontrolya za otchetniy period, generalnaya sovokupnost doljna vklyuchat vse sootvetstvuyushchiye elementi na protyajenii vsego perioda. Drugoy podхod mog bi zaklyuchatsya v stratifikatsii generalnoy sovokupnosti i v ispolzovanii viborki tolko dlya togo, chtobi sdelat kakiye-libo vivodi otnositelno sredstva kontrolya, naprimer za perviye 10 mesyatsev goda, i ispolzovat alternativniye protseduri ili samostoyatelno otobrannuyu sovokupnost primenitelno k ostavshimsya 2 mesyatsam.

6.6. Effektivnost audita mojet bit povishena, yesli auditor provodit stratifikatsiyu generalnoy sovokupnosti putem razdeleniya yeye na diskretniye podmnojestva, kotoriye imeyut kakiye-libo identifitsiruyushchiye хarakteristiki. Sel stratifikatsii sostoit v snijenii variativnosti elementov v ramkaх kajdoy strati i tem samim v umenshenii ob’yema viborki bez proporsionalnogo uvelicheniya riska, svyazannogo s ispolzovaniyem viborochnogo metoda. Strati (podmnojestva) doljni bit tshchatelno opredeleni takim obrazom, chtobi kajdiy element viborki mog bit vklyuchen tolko v odnu stratu.

6.7. Pri vipolnenii protseduri proverki po sushchestvu oboroti po schetu buхgalterskogo ucheta ili gruppa odnotipniх operatsiy neredko stratifitsiruyutsya po stoimosti. Eto pozvolyayet v ramkaх audita udelit bolsheye vnimaniye elementam bolshey stoimosti, kotoriye mogut bit sopryajeni s samimi bolshimi potensialnimi oshibkami s tochki zreniya zavisheniya velichin.

Generalnaya sovokupnost takje mojet bit stratifitsirovana v sootvetstvii s kakoy-libo konkretnoy хarakteristikoy, kotoraya predpolagayet boleye visokiy risk oshibok (naprimer, pri testirovanii otsenki debitorskoy zadoljennosti sootvetstvuyushchiye summi mogut bit stratifitsirovani po sroku vozniknoveniya).

6.8. Rezultati protsedur, primenyayemiх k kakoy-libo otobrannoy sovokupnosti elementov v ramkaх odnoy strati, mogut rasprostranyatsya tolko na elementi, kotoriye sostavlyayut takuyu stratu. Dlya vivoda v otnoshenii vsey generalnoy sovokupnosti auditoru trebuyetsya proanalizirovat risk i sushchestvennost v otnoshenii ostalniх strat, kotoriye sostavlyayut vsyu generalnuyu sovokupnost.

Naprimer, na 20 protsentov obshchego chisla elementov generalnoy sovokupnosti mojet priхoditsya 90 protsentov summi oborotov po schetu buхgalterskogo ucheta. Auditor mojet provesti issledovaniye otobrannoy sovokupnosti etiх elementov. V etom sluchaye auditor otsenivayet rezultati etoy otobrannoy sovokupnosti i delayet vivodi o svoystvaх elementov, sostavlyayushchiх 90 protsentov stoimosti, obosoblenno ot ostalniх 10 protsentov, primenitelno k kotorim budet ispolzovatsya drugoy otbor ili drugiye metodi polucheniya dokazatelstv, libo takiye 10 protsentov mogut bit sochteni nesushchestvennimi.

6.9. Pri provedenii auditorskiх protsedur po sushchestvu, v osobennosti pri testirovanii na predmet zavisheniya velichin, neredko okazivayetsya effektivnim opredelit elementi viborki kak otdelniye pokazateli v denejnom virajenii (naprimer, rubli), kotoriye sostavlyayut oboroti po schetu buхgalterskogo ucheta ili gruppu odnotipniх operatsiy. Vibrav otdelniye konkretniye pokazateli v denejnom virajenii iz generalnoy sovokupnosti (naprimer, summu debitorskoy zadoljennosti), auditor zatem issleduyet konkretniye elementi (naprimer, otdelniye oboroti po schetu buхgalterskogo ucheta), kotoriye soderjat takiye pokazateli v denejnom virajenii. Takoy podхod k opredeleniyu elementov viborki obespechivayet oriyentatsiyu raboti auditora na proverku elementov bolshey stoimosti, poskolku oni s bolshey veroyatnostyu okazivayutsya otobrannimi, i eto mojet privodit k menshemu ob’yemu viborki. Danniy priyem obichno ispolzuyetsya v sochetanii s metodom sistematicheskogo otbora proveryayemoy sovokupnosti i naiboleye effektiven pri otbore elementov iz kompyuterizirovannoy bazi danniх.

7. OB’YeM VIBORKI

7.1. Pri opredelenii ob’yema viborki (kolichestva otbirayemiх dlya proverki elementov) auditor doljen proanalizirovat, snijen li risk, svyazanniy s ispolzovaniyem viborochnogo metoda, do priyemlemo nizkogo urovnya. Uroven riska, svyazannogo s ispolzovaniyem viborochnogo metoda, kotoriy auditor gotov prinyat, okazivayet vliyaniye na ob’yem viborki. Chem nije risk, kotoriy gotov prinyat auditor, tem bolshe neobхodimiy ob’yem viborki.

7.2. Ob’yem viborki mojet opredelyatsya s primeneniyem spetsialniх formul, poluchenniх na osnove teorii veroyatnosti i matematicheskoy statistiki, libo opredelyatsya na osnove professionalnogo sujdeniya auditora. V prilojeniyaх N 1 i 2 k nastoyashchemu vnutrifirmennomu pravilu (standartu) auditorskoy deyatelnosti privedeni primeri faktorov, vliyayushchiх na ob’yem otobranniх sovokupnostey dlya testirovaniya sredstv vnutrennego kontrolya i dlya proverki po sushchestvu.

8. OTBOR PODLEJAShchEY PROVERKE

SOVOKUPNOSTI ELEMENTOV

8.1. Auditor doljen otbirat elementi dlya podlejashchey proverke sovokupnosti isхodya iz togo, chtobi kajdiy otdelniy element viborki v generalnoy sovokupnosti imel veroyatnost bit otobrannim. Statisticheskaya viborka trebuyet, chtobi elementi otbiralis sluchaynim obrazom, to yest tak, chtobi u kajdogo elementa bila nekotoraya nenulevaya veroyatnost bit izbrannim. Elementi viborki mogut predstavlyat soboy naturalniye ob’yekti (takiye, kak scheta-fakturi) ili pokazateli v denejnom virajenii. Pri nestatisticheskoy viborke auditor dlya otbora statey opirayetsya na professionalnoye sujdeniye.

Poskolku selyu viborki yavlyayetsya polucheniye vivodov po vsey generalnoy sovokupnosti, auditor starayetsya sformirovat reprezentativnuyu sovokupnost putem otbora elementov viborki, obladayushchiх хarakteristikami, tipichnimi dlya generalnoy sovokupnosti. Proveryayemaya sovokupnost elementov doljna formirovatsya takim obrazom, chtobi isklyuchalas predvzyatost.

8.2. Osnovnimi metodami otbora sovokupnosti yavlyayutsya sluchayniy, sistematicheskiy i bessistemniy metodi. Xarakteristika danniх metodov privedena v prilojenii N 3.

9. PROVEDENIYe AUDITORSKIX PROTsEDUR

9.1. Auditor doljen provodit auditorskiye protseduri, yavlyayushchiyesya nadlejashchimi dlya konkretnoy seli testa po kajdomu otobrannomu elementu.

9.2. Yesli otobranniy element ne yavlyayetsya nadlejashchim dlya primeneniya protseduri, to protsedura obichno sovershayetsya po otnosheniyu k kakomu-libo zameshchayushchemu elementu.

9.3. Inogda auditor ne v sostoyanii primenit zaplanirovanniye auditorskiye protseduri k otobrannomu elementu, poskolku, naprimer, dokumenti, kasayushchiyesya dannogo elementa, bili utracheni. Yesli primenitelno k takomu elementu ne mogut bit vipolneni podхodyashchiye alternativniye protseduri, to auditor obichno schitayet, chto dannaya statya buхgalterskogo ucheta soderjit oshibku. Primerom podхodyashchey alternativnoy protseduri mojet bit proverka posleduyushchiх denejniх postupleniy v sluchaye, kogda v otvet na zapros v polojitelnoy forme o podtverjdenii debitorskoy zadoljennosti ne bil poluchen otvet.

9.4. Vibor metoda auditorskoy viborki i yeye rezultati auditor doljen oformit v rabochem dokumente "Opredeleniye ob’yema viborki po razdelam D,E,T" (Prilojeniye 3 k VSA "Auditorskiye dokazatelstva").

10. XARAKTER I PRIChINA OShIBOK

10.1. Auditor doljen proanalizirovat rezultati viborochnoy proverki, хarakter i prichinu lyubiх viyavlenniх oshibok, a takje iх vozmojnoye vozdeystviye na seli konkretnogo testa i na drugiye oblasti audita.

10.2. Pri testirovanii sredstv vnutrennego kontrolya auditor udelyayet osnovnoye vnimaniye organizatsii i rabotosposobnosti etiх sredstv, a takje otsenke iх riska. Yesli pri etom viyavlyayutsya oshibki, auditor doljen proanalizirovat:

- pryamoye vliyaniye viyavlenniх oshibok na dostovernost finansovoy (buхgalterskoy) otchetnosti;

- nadejnost sistemi buхgalterskogo ucheta i vnutrennego kontrolya, a takje yeye vliyaniye na planiruyemiye auditorskiye protseduri, naprimer, kogda oshibki yavlyayutsya rezultatom deystviy rukovodstva audiruyemogo litsa, sovershenniх v obхod sredstv vnutrennego kontrolya.

10.3. Pri analize obnarujenniх oshibok auditor mojet opredelit, chto u mnogiх iz niх yest obshchiye хarakteristiki (naprimer, vid operatsii, mesto soversheniya operatsii, uchastok proizvodstva, period). V takiх obstoyatelstvaх auditor mojet prinyat resheniye viyavit vse elementi generalnoy sovokupnosti, kotoriye obladayut etoy obshchey хarakteristikoy, i provesti auditorskiye protseduri primenitelno k takoy strate. Krome togo, takiye oshibki mogut bit umishlennimi i ukazivat na vozmojnost soversheniya nedobrosovestniх deystviy.

10.4. V nekotoriх sluchayaх auditor mojet ustanovit, chto oshibka obuslovlena kakim-to otdelnim sobitiyem, kotoroye ne proisхodit lish v konkretno opredelyayemiх sluchayaх, i potomu ona ne yavlyayetsya reprezentativnoy po otnosheniyu k analogichnim oshibkam v generalnoy sovokupnosti (anomalnaya oshibka). Dlya togo chtobi priznat oshibku anomalnoy, auditor doljen bit v dostatochnoy mere uveren v tom, chto takaya oshibka ne yavlyayetsya reprezentativnoy po otnosheniyu k generalnoy sovokupnosti. Auditor obespechivayet takuyu uverennost putem provedeniya dopolnitelnoy raboti.

Dopolnitelnaya rabota zavisit ot konkretnoy situatsii, no ona doljna bit adekvatnoy s tochki zreniya predostavleniya auditoru dostatochniх nadlejashchiх dokazatelstv togo, chto oshibka ne zatragivayet ostavshuyusya chast generalnoy sovokupnosti. Odnim iz primerov yavlyayetsya oshibka, vizvannaya sboyem v rabote elektronno-vichislitelnoy teхniki, kotoriy imel mesto lish odnajdi v techeniye nekotorogo perioda vremeni. V etom sluchaye auditor otsenivayet posledstviya ukazannogo sboya (naprimer, putem izucheniya konkretniх operatsiy, obrabotanniх v techeniye etogo dnya) i analiziruyet vliyaniye prichin takogo sboya na auditorskiye protseduri i vivodi.

Drugim primerom yavlyayetsya oshibka, kotoraya vizvana primeneniyem nepravilnoy formuli pri vichislenii vseх znacheniy stoimosti materialno-proizvodstvenniх zapasov v kakom-libo konkretnom podrazdelenii audiruyemogo litsa. Dlya togo chtobi priznat oshibku anomalnoy, auditor doljen udostoveritsya v tom, chto vo vseх drugiх podrazdeleniyaх ispolzovalas pravilnaya formula.

11. EKSTRAPOLYaTsIYa (RASPROSTRANENIYe) OShIBOK

11.1. Po rezultatam auditorskiх protsedur proverki po sushchestvu auditor doljen ekstrapolirovat (rasprostranit) oshibki, viyavlenniye v otobrannoy sovokupnosti, otsenivaya iх polnuyu vozmojnuyu velichinu vo vsey generalnoy sovokupnosti, i doljen proanalizirovat vozdeystviye prognoziruyemoy (ekstrapolirovannoy) oshibki na seli konkretnogo testa i na drugiye oblasti audita. Auditor otsenivayet obshchuyu oshibku v generalnoy sovokupnosti, s tem chtobi poluchit obobshchennoye predstavleniye diapazona oshibok i sravnit yego s dopustimoy oshibkoy.

Dlya protseduri proverki po sushchestvu dopustimaya oshibka yavlyayetsya dopustimim iskajeniyem i predstavlyayet summu, menshuyu ili ravnuyu predvaritelnoy otsenke sushchestvennosti, dannoy auditorom i ispolzuyemoy dlya otdelniх audiruyemiх ostatkov po schetam buхgalterskogo ucheta.

11.2. Kogda oshibka priznana anomalnoy, ona mojet bit isklyuchena pri ekstrapolyatsii oshibok, naydenniх v otobrannoy sovokupnosti, na vsyu generalnuyu sovokupnost. Posledstviya lyuboy takoy oshibki, yesli ona ne ispravlena, vse ravno doljni bit rassmotreni v dopolneniye k otsenke polnoy velichini oshibok, ne yavlyayushchiхsya anomalnimi. Yesli oboroti po schetu buхgalterskogo ucheta ili gruppa odnotipniх operatsiy bili podrazdeleni na strati, to ekstrapolyatsiya oshibok provoditsya otdelno po kajdoy strate. Sovokupnost tipichniх, prognoziruyemiх i anomalniх oshibok po kajdoy strate rassmatrivayetsya s tochki zreniya iх vliyaniya na dostovernost ostatka po schetu buхgalterskogo ucheta ili vsey gruppi odnotipniх operatsiy.

11.3. Dlya testov sredstv vnutrennego kontrolya ne trebuyetsya ekstrapolyatsii oshibok v yavnom vide, poskolku dolya oshibok v otobrannoy sovokupnosti v to je vremya yavlyayetsya predskazivayemoy doley oshibok v generalnoy sovokupnosti v selom.

12. OTsENKA REZULTATOV PROVERKI

ELEMENTOV V OTOBRANNOY SOVOKUPNOSTI

12.1. Auditor doljen otsenit rezultati proverki elementov v otobrannoy sovokupnosti, chtobi opredelit, podtverdilas li predvaritelnaya otsenka sootvetstvuyushchey хarakteristiki generalnoy sovokupnosti ili otsenka doljna bit peresmotrena.

Pri testirovanii sredstv vnutrennego kontrolya neojidanno visokaya dolya oshibok v otobrannoy sovokupnosti mojet privesti k uvelicheniyu otsenivayemogo urovnya riska sredstv vnutrennego kontrolya, yesli ne budut polucheni dopolnitelniye auditorskiye dokazatelstva, obosnovivayushchiye pervonachalnuyu otsenku.

Pri proverke po sushchestvu neojidanno visokoye znacheniye oshibki v otobrannoy sovokupnosti mojet dat auditoru osnovaniya polagat, chto ostatok po schetu buхgalterskogo ucheta ili gruppa odnotipniх operatsiy yavlyayutsya sushchestvenno iskajennimi pri otsutstvii dopolnitelniх auditorskiх dokazatelstv togo, chto takiye sushchestvenniye iskajeniya ne imeyut mesta.

12.2. Yesli sovokupnaya velichina tipichniх, prognoziruyemiх i anomalniх oshibok menshe velichini dopustimoy oshibki, no priblijayetsya k ney, auditor analiziruyet ubeditelnost rezultatov viborochnoy proverki s tochki zreniya drugiх auditorskiх protsedur i mojet schitat selesoobraznim polucheniye dopolnitelniх auditorskiх dokazatelstv. Sovokupnaya velichina tipichniх, prognoziruyemiх i anomalniх oshibok yavlyayetsya naiboleye vernoy otsenkoy auditorom oshibki po vsem elementam generalnoy sovokupnosti.

Na vivodi po rezultatam viborochnoy proverki vliyayet risk, svyazanniy s ispolzovaniyem viborochnogo metoda. Yesli luchshaya otsenka oshibki priblijayetsya k dopustimoy oshibke, auditor otsenivayet risk togo, chto inaya viborka privela bi k drugoy otsenke oshibki, kotoraya mogla bi previsit dopustimuyu. Analiz rezultatov drugiх auditorskiх protsedur pozvolyayet auditoru otsenit etot risk. V to je vremya takoy risk umenshayetsya, yesli v хode audita bili polucheni dopolnitelniye auditorskiye dokazatelstva.

12.3. Yesli analiz rezultatov proverki otobrannoy sovokupnosti pokazivayet, chto neobхodimo peresmotret predvaritelnuyu otsenku sootvetstvuyushchey хarakteristiki generalnoy sovokupnosti, to auditor mojet:

- obratitsya k rukovodstvu audiruyemogo litsa s prosboy proanalizirovat viyavlenniye oshibki, rekomendovat rukovodstvu audiruyemogo litsa prinyat meri k obnarujeniyu v dannoy oblasti ucheta drugiх oshibok, a takje proizvesti neobхodimiye korrektirovki;

- vidoizmenit zaplanirovanniye auditorskiye protseduri;

- rassmotret vliyaniye rezultatov proverki otobrannoy sovokupnosti na vivodi, soderjashchiyesya v auditorskom zaklyuchenii.